Поворотна фінансова допомога
Опубликовано: 25.10.2018
Борг страшний сплатою. Але в умовах фінансових труднощів отримати грошову позику може бути єдиним порятунком. В борг беруть при цьому всі: і фізичні особи для вирішення своїх особистих проблем, і підприємці для підтримки ведення господарської діяльності, й підприємства для поповнення оборотних коштів. Крім банківського кредиту можливим альтернативним джерелом отримання позики можуть бути самі ж суб’єкти господарювання. У статті розглянемо, що таке поворотна фінансова допомога та чим вона відрізняється від звичайної позики, проблеми фінмоніторингу, детально ознайомимося з нюансами її оподаткування та бухгалтерський облік поворотної фінансової допомоги.
Зміст статті:
Правова основа поворотної фінансової допомоги
Термін “ поворотна фінансова допомога ” – це суто податкове поняття, яке означає господарську операцію, що належить до різновиду позики та оформляється договором позики ( § 1 гл. 71 ЦКУ ). В чому ж різниця між звичайною позикою та поворотною фінансовою допомогою у таблиці нижче.
Критерій порівняння |
Договір позики та його податкове трактування: |
|
Поворотна фінансова допомога ( пп. 14.1.257 ПКУ ) |
Позика (пп. 14.1.267 ПКУ ) |
|
Особливості згідно визначення |
предметом договору є грошові кошти; не передбачається нарахування процентів (чи надання інших видів компенсацій); обов’язковість до повернення. | предметом договору є грошові кошти; грошові кошти надаються нерезидентами, які є фінансовими установами , або нерезидентами (крім таких, що мають офшорний статус); відбувається сплата процентів ; обов’язковість до повернення. |
Чи є фінансовою послугою |
Ні |
Так |
Як бачимо, ключова відмінність між поворотною фінансовою допомогою та позикою у податковому її розумінні – у сплаті процентів. Поворотна фінансова допомога повертається у тій же самій сумі, що була видана, й проценти не сплачуються.
Чому податківці розмежовують дані поняття? Позики з відсотками підпадають під поняття фінансової послуги, якою є операція з фінансовими активами, що має на меті отримання прибутку або збереження реальної вартості фінансових активів ( п. 5 ч. 1 ст. 1 Закону України від 12.07.2001 р. № 2664 ). Фінпослуги є об’єктом регулювання Держфінпослуг та можуть надаватися тільки фінансовими установами за умов одержання відповідної ліцензії (банки, кредитні спілки, ломбарди тощо). Безпроцентна позика не є фінансовою послугою, так як вона не має мети отримання прибутку.
Зважаючи на вищевикладене, підприємствам краще не включати в договори позики сплату відсотків чи певних комісій, попри відсутність категоричної заборони на це. Так, проти надання нефінансовими установами фінансових послуг висловлювалися держоргани:
☛ Підприємствам краще оформляти виключно безпроцентні договори позики, в яких прямо в одному з пунктів зазначено про безпроцентність позики
Форма договору та строк повернення допомоги
Укладається договір позики в письмовій формі . Виключенням може бути тільки позика фізособі у розмірі не більше 1700 грн ( ч. 1 ст. 1047 ЦКУ ). Під час укладання договору при цьому є не обов’язковими:
розписка позичальника, так як факт отримання грошей підтверджують, як правило, інші документи – платіжне доручення, банківська виписка, заповнення видаткового касового ордеру тощо. Але її можна скласти з указанням суми, дати отримання та строку повернення; нотаріальне завірення договору – воно здійснюється тільки за бажанням сторін договору.☛ Договір позики має бути письмовим та обов’язково містити строк повернення
Строк повернення визначається договором. Якщо він не вказаний, то позика має бути повернута протягом 30 днів з дня пред’явлення позикодавцем вимоги. Однак, для податкових цілей, щоб позика класифікувалася як поворотна фінансова допомога, обов’язково треба вказувати строк повернення в одному з пунктів договору.
Поворотна фінансова допомога ДОГОВІР :
Надання поворотної фінансової допомоги і єдиний податок
Надавати поворотну фінансову допомогу зі спрощенців можуть тільки:
платники єдиного податку 3 групи – юрособи . Вони не відображають суму виданої та повернутої фіндопомоги в своєму обліку. ДФС не вважає таку операцію забороненою для таких платників податків ( лист ДФС від 05.02.2016 р. № 2503/6/99-95-42-03-15 , роз’яснення 108.01.02 ЗІР). Однак, у цьому ж листі є й застереження: така діяльність з надання поворотної фінансової допомоги на постійній основі може розглядатися як фінансове посередництво , операції з якого заборонені платникам єдиного податку; платники єдиного податку 4 групи. Щодо них не встановлені обмеження щодо надання поворотної фінансової допомоги. Її видача та повернення не впливає на їх об’єкт оподаткування.☛ Надавати поворотну фінансову допомогу можуть тільки юрособи на єдиному податку 3 або 4 групи, а також на загальній системі оподаткування. Але для єдиноподатників 3 групи така діяльність не має здійснюватися на постійній основі
Заборонено взагалі платникам єдиного податку фізичним особам 1-3 групи, так як така діяльність для них розглядається як фінансове посередництво ( ІПК ДФС від 14.11.2017 р. № 2609/К/99-99-13-02-03-14/ІПК , роз’яснення ДФС 107.04 ЗІР). ДФС при цьому апелює до КВЕД, де надання поворотної фіндопомоги належить до коду 64 “Надання фінансових послуг” та заборону єдиноподатником займатися фінансовим посередництвом ( п. 6 пп. 291.5.1 ПКУ ). Чому практично в одній і тій самій ситуації вони по різному трактують “фінансове посередництво” і роблять виключення для 3 групи юросіб – питання до самої ДФС.
Юрособи-платники єдиного податку 3 групи не відображають суму отриманої та повернутої фіндопомоги в податковому обліку ( пп. 3 п. 292.11 ПКУ ).
☛ Єдиноподатники без оподаткування можуть отримувати й погашати поворотну фінансову допомогу лише протягом 12 місяців
Щодо отримання поворотної фінансової допомоги, то її можуть отримувати спрощенці-фізособи 1-3 груп та юрособи 3 групи. Однак, щодо них діє особливе правило (роз’яснення 108.01.02 ЗІР): платник податку не враховує в складі доходу отриману поворотну фінансову допомогу за умови, що повертає так допомогу протягом 12 кал. місяців з дня її отримання. Сума неповернутої фінансової допомоги включається до складу доходу єдиноподатника наступного дня після закінчення 12-місячного терміну з дня отримання такої допомоги ( пп. 3 п. 292.11 ПКУ ). Звідси випливають такі висновки:
12-місячний термін рахується від дати кожного отримання поворотної допомоги (її можна отримувати частинами); навіть якщо потім після спливу 12-місячного терміну єдиноподатник погашає поворотну допомогу, то податок все одно сплачується й механізму зменшення його доходу на суму сплаченої допомоги в майбутньому немає; “прострочена” поворотна фінансова допомога потрапляє до доходу того кварталу, в якому сплив 12-місячний термін; якщо позичальник при спливі 12-місячного терміну уже знаходиться на загальній системі, то оподаткування немає, так як норми п. 292.11 ПКУ застосовуються до діючих платників єдиного податку.Щодо ситуації переходу з загальної системи на спрощену з уже отриманою фіндопомогою, то тут є знову протилежні думки ДФС. Якщо поворотна фінансова допомога єдиноподатником 3 групи юрособою була отримана в період перебування на загальній системі оподаткування , то правило 12 місяців не застосовується (роз’яснення 108.01.02 ЗІР), однак, щодо ФОП 1-3 групи думка ДФС протилежна: вона оподатковується (роз’яснення 107.04 ЗІР). Враховуючи, що пп. 3 п. 292.11 ПКУ таки деталей не уточнює при переході на спрощену систему усім рекомендуємо погашати поворотну допомогу до спливу 12-місячного строку (якщо треба, то договір позики можна оформити заново).
☛ При переході з загальної системи оподаткування на спрощену краще всім новим єдиноподатникам погасити поворотну фінансову допомогу до закінчення 12-місячного строку
Без обмежень отримує допомогу 4 група єдиноподатників, так як там немає об’єкта оподаткування (у них це земельні ділянки).
Дізнайтеся про:
Фінансовий моніторинг поворотної фінансової допомоги
На практиці сучасні платники податків частенько отримують проблему неподаткового характеру: блокування банком операції з надання поворотної фінансової допомоги через не проходження нею критеріїв фінансового моніторингу. В реальній ситуації рівень параної у різних банків відрізняється й те, що може блокувати один банк, пропускає інший. Однак, наведемо деякі загальні критерії сучасного фінмоніторингу:
надання допомоги відбувається на значну суму – понад 150 тис. грн або її еквіваленті (пп. 10 п. 1 Положення про здійснення банками фінансового моніторингу (постанова НБУ від 26.06.2015 р. № 417, далі – Положення № 417); допомога має одну з ознак з п. 1-17 ч. 1 ст. 15 Закону України від 14.10.2014 р. № 1702 , серед яких здійснення фінансової операції готівкою (внесення, переказ, отримання коштів), розрахунки за фінансову операцію в готівковій формі, одна зі сторін угоди про позику має період діяльності, що не перевищує 3 місяці, перерахування або отримання коштів відбувається через неприбуткову організацію , одна зі сторін підпала під критерії високого ризику клієнта.До високоризикових відносяться операції, які не відповідають фінансовому стану клієнта.
☛ Щоб уникнути проблем з фінмоніторингом операції з надання поворотної фінансової допомоги рекомендуємо проводити в межах 150 тис. грн та лише у безготівковій формі (як надання, так і погашення). Можливо, доведеться й змінити банк
Якщо операція знаходиться в межах 15 тис. грн – 150 тис. грн, то банк проводить лише ідентифікацію та верифікацію отримувача переказу за паспортом та ідентифікаційним кодом, може зажадати додаткові документи, наприклад, довідку про доходи, декларацію тощо ( п. 56 Положення № 417 ). Операції до 15 тис. грн не підпадають під фінмоніторинг взагалі.
Надання поворотної фінансової допомоги фізособі
Надання поворотної фінансової допомоги фізособам можливо як працівникам підприємства, так і непов’язаним з ним особам. Якщо це працівник підприємства, то можливий такий варіант її погашення, як відрахування з заробітної плати працівника. Однак, це можна тільки за умови вказання такого способу погашення у договорі. Також існує обмеження по ст. 128 КзПП щодо розміру відрахувань (20%), однак, його можна обійти, якщо прописати це в договорі позики.
Звертаємо увагу, що якщо фіндопомога видається готівкою, то за п. 6 Положення про ведення касових операцій ( наказ НБУ від 29.12.2017 р. № 148 ) існують наступні обмеження щодо розрахунків за один день:
при видачі звичайній фізособі – не більше 50000 грн; при видачі ФОП (та іншим суб’єктам господарювання) – не більше 10000 грн.☛ Видача та повернення поворотної фінансової допомоги не оподатковується
Цих обмежень слід дотримуватися й при поверненні допомоги. Внесення грошей через касу банку через оформлення заяви на переказ готівки для отримувача вважається безготівковою операцією. У заяві обов’язково має бути вказано призначення платежу: “Поворотна фінансова допомога …” (та реквізити договору).
Питання оподаткування такої допомоги зведено до компактної таблиці.
Податки, збори, платежі |
Оподаткування поворотної фінансової допомоги |
Видача поворотної фінансової допомоги |
|
Податок на прибуток |
Не оподатковується та не спричиняє податкових різниць ( лист ДФС від 07.04.2017 р. № 7307/6/99-99-15-02-02-15 ). |
ПДВ |
Не є об’єктом оподаткування ПДВ, так як це не є постачання товарів, робіт, послуг ( лист ДФС від 07.04.2017 р. № 7307/9/99-99-15-02-02-15 ). |
ПДФО |
Сума поворотної фіндопомоги не включається до загального доходу фізособи ( ст. 165.1.31 ПКУ ). Однак, позикодавець повинен відобразити її у формі 1ДФ: ознака доходу “153” – при виплаті звичайним фізособам , в графах 3а та 3 відображається сума нарахованої та виплаченої допомоги, графи 4а і 4 (утриманий ПДФО) не заповнюються (прочерки у паперовому варіанті) (роз’яснення 103.25 ЗІР); також ознака доходу “153” – застосовується при виплаті фіндопомоги фізособі-підприємцю (а не “157”, що звичайно використовується для виплат ФОП) (103.25 ЗІР).Якщо фізособа є підприємцем загальної системи оподаткування, то отримання допомоги також не є об’єктом оподаткування, так як це не є дохід від реалізації товарів, послуг ( ст. 177 ПКУ ). |
ВЗ |
Не обкладається ( п. 161 підрозд. 10 розділу ХХ ПКУ ). Суми нарахованої допомоги, однак, відображаються у розділі ІІ форми 1ДФ за рядком “Військовий збір”. |
ЄСВ |
Поворотна фінансова допомога не належить до фонду оплати праці, тому не є базою нарахування ЄСВ ( п. 3.28 Інструкції Держстатистики від 13.05.2004 № 5 , далі – Інструкція № 5). Також це не є виплата за цивільно-правовим договором з проведення робіт (надання послуг). |
Списання боргу по поворотній фінансовій допомозі через прощення до закінчення строку позовної давності
Підприємство може простити борг фізособі до закінчення строку позовної давності. У такому випадку боржник має бути про це повідомлений письмово шляхом надсилання рекомендованого листа з повідомленням про вручення, укладанням відповідного договору (наприклад, угоди про прощення боргу) або повідомленням особисто під підпис.
☛ У разі письмового повідомлення фізособа має самостійно сплатити ПДФО та ВЗ по прощеній позиці
Податки, збори, платежі |
Оподаткування поворотної фінансової допомоги |
Податок на прибуток |
Ситуація залежить від типу платника податку: малодоходники (менше 20 млн грн, не ведуть облік податкових різниць) – все відбувається за правилами бухобліку, тобто сума боргу списується на витрати; великодоходники (більше 20 млн грн, ведуть облік податкових різниць) – мають провести коригування. На суму бухгалтерських витрат, пов’язаних зі списанням такої дебіторської заборгованості завжди збільшується фінрезультат . Прощення боргу за самостійним рішенням не відповідає критеріям безнадійної заборгованості пп. 14.1.11 ПКУ , тому провести зменшення фінрезультату не можна.Єдиний варіант, коли великодоходники зможуть провести зменшення фінансового результату на суму списаного боргу – це дотримання критерію “г” пп. 14.1.11 ПКУ . Заборгованість має бути прострочена більше ніж на 180 днів і не перевищувати 25% мінімальної зарплати в розрахунку на рік на 01 січня податкового року (у 2018 р. – 930,75 грн). Сума перевищення 930,75 грн у такому разі не розглядається як безнадійна заборгованість у розумінні ПКУ та не відноситься й на зменшення фінрезультату. |
ПДВ |
Не є об’єктом обкладання податком. |
ПДФО |
Сума такого прощеного боргу розглядається як додаткове благо ( п. “д” пп. 164.2.17 ПКУ ). Оподатковується сума, що перевищує у розрахунку на рік 25% мінімальної заробітної плати, установленої на 1 січня звітного року (у 2018 р. – 930,75 грн) ( пп. 165.1.55 ПКУ ). Можливі варіанти: ПДФО утримує підприємство як податковий агент; ПДФО сплачує сам “прощенець” через подачу декларації про майновий стан і доходи за підсумками відповідного року.В останньому випадку “прощенець” має бути повідомлений позикодавцем письмово. Прощення боргу прирівнюється до виплат у натуральній формі, тому база обкладання ПДФО розраховується шляхом використання натурального коефіцієнта 1,219512 (=100/(100 – 18)). Наприклад, прощена сума – 50930,75 грн. З неї 930,75 грн – не обкладається. Сума ПДФО = 50000×1,219512×0,18 = 10975,61 грн. Незалежно від того, хто сплачує ПДФО, сума прощеного боргу відображається у формі 1 ДФ (103.25 ЗІР): ознака доходу “126” – у частині суми перевищення 930,75 грн. Якщо позикодавець повідомив платника про прощення боргу, то тоді графи 4а і 4 розділу І він не заповнює (проставляються прочерки у паперовому варіанті). Якщо ж ПДФО сплачує позикодавець, то тоді необхідно заповнити дані графи; ознака доходу “127” – у частині суми, що не перевищує 930,75 грн. |
ВЗ |
Сума прощення боргу обкладається за тими ж правилами, що й ПДФО ( пп. 1.2 п. 161 піздрозд. 10 розділу ХХ ПКУ ), тобто ВЗ сплачується або позикодавцем, або “прощенцем” з тої ж суми, з якої сплачується ПДФО. ВЗ у разі отримання негрошового доходу розраховується від вартості виплати без використання натурального коефіцієнта ( лист ДФС від 20.11.2015 р. № 24759/6/99-99-17-02-01-15 ). Це значить, що для прощеної суми 50930,75 грн сума ВЗ = 50000×0,015 = 750,00 грн (930,75 грн не обкладаються). У формі 1ДФ основна сума боргу, яка була прощена позикодавцем відображається в розділі ІІ у графі “Військовий збір”. |
ЄСВ |
Тут існує неоднозначність законодавства. З одного боку, відносини щодо позики не належать до трудових відносин, а пов’язані з договором цивільно-правового характеру. Договір цивільно-правового характеру у даному випадку є договором позики, а не виконання робіт (надання послуг), тому сума прощеного боргу не є фондом оплати праці й не є базою оподаткування ЄСВ. Однак, існує лист Держстату від 08.06.2016 р. № 09.4-12/147-16 , згідно якого “сума позики, яка згідно з рішенням керівництва підприємства не підлягає поверненню працівником, відноситься до фонду оплати праці в частині інших заохочувальних та компенсаційних виплат ”. Звичайно, цей лист стосується виключно заповнення статзвітності, однак містить в собі небезпеку й для інших ситуацій. Крім того, є ще роз’яснення ДФС (301.03 ЗІР), що якщо підприємство систематично (на постійній основі) прощає борги, то вони підпадають під поняття матеріальної допомоги, що носить систематичний характер за п. 2.3.3 Інструкції № 5 та входять до фонду інших заохочувальних і компенсаційних виплати, на які нараховується ЄСВ. На нашу думку, все ж таки, слід зважати на останнє роз’яснення ДФС, тобто у випадку разових “прощень” ЄСВ не нараховувати. Якщо ж необхідно перестрахуватися, то можна працівнику видати нецільову благодійну допомогу, якою він погасить суму боргу. У даному випадку ЄСВ 100% не нараховується. |
Списання боргу після закінчення строку позовної давності
Строк позовної давності у загальному випадку становить 3 роки з дня порушення позичальником своїх зобов’язань. Списання боргу при закінчення строку позовної давності має свої особливості, які наведено нижче в таблиці.
☛ Прощення та списання боргів фізичних осіб оподатковується ПДФО, ВЗ та спричиняє податкові різниці в обліку податку на прибуток у великодоходників
Податки, збори, платежі |
Оподаткування поворотної фінансової допомоги |
Податок на прибуток |
Дебіторська заборгованість списується таким чином: у платників-малодоходників (дохід до 20 млн грн, не визначають податкові різниці) – за правилами бухобліку, тобто за рахунок резерву сумнівних боргів або витрат; у платників-великодоходників (дохід більше 20 млн грн, визначають податкові різниці) – з урахуванням податкових різниць пп. 139.2.1 і 139.2.2 ПКУ ( лист ДФС від 07.04.2017 р. № 7307/6/99-99-15-02-02-15 ).Податкові різниці: збільшення фінрезультату на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів та суму витрат від списання дебіторської заборгованості по такій фіндопомозі понад суму резерву; зменшення фінрезультату на суму списання дебіторської заборгованості по фіндопомозі, якщо вона відповідає критеріям безнадійної заборгованості за пп. 14.1.11 ПКУ . Нагадаємо, що для того, щоб скористатися п. “а” пп. 14.1.11 ПКУ одного лише спливу строку позовної давності недостатньо: підприємство ще має довести, що воно вжило всіх заходів щодо повернення боргу. Отже, реальним є лише п. “г” пп. 14.1.11 ПКУ. |
ПДВ |
Не є об’єкт оподаткування. |
ПДФО |
Сума такого прощеного боргу розглядається як додаткове благо ( пп. 164.2.7 ПКУ ). Оподатковується сума, що перевищує у розрахунку на рік 50% місячного прожиткового мінімуму, установленого на 1 січня звітного року (у 2018 р. – 881,00 грн) ( пп. 164.2.7 ПКУ ). ПДФО у даному випадку має сплатити сама фізособа через подачу декларації про майновий стан і доходи за підсумками відповідного року. Сума списаного боргу відображається у формі 1ДФ (103.25 ЗІР): ознака доходу “107” – у частині суми перевищення 881,00 грн, графи 4а і 4 при цьому не заповнюються (прочерки у паперовому варіанті); ознака доходу “127” – у частині суми, що не перевищує 881,00 грн. |
ВЗ |
Оподаткування відбувається за тими ж правилами, що й для ПДФО для даного випадку. Сума списаної заборгованості фізособи відображається у розділі ІІ форми № 1ДФ. |
ЄСВ |
Суми списаних через закінчення строку позовної давності боргів не входять до фонду оплати праці (див. Інструкцію № 5), тому й не є об’єктом обкладання ЄСВ. |
Бухгалтерський облік поворотної фінансової допомоги фізособам — проводки
Нижче наведено проводки щодо описаних раніше різних ситуацій з обліку поворотної фінансової допомоги фізособам. Якщо фінансова допомога надається на строк менше 1 року, то одразу застосовується субрахунок 377 “Інша дебіторська заборгованість”.
№ |
Господарська операція |
Дт |
Кт |
Сума |
Видача поворотної фіндопомоги фізособі строком на 2 роки |
||||
1 |
Перерахована сума допомоги на рахунок фізособи 01.06.2018 р. |
183 |
311 |
100000,00 |
2 |
Відображена та сума, яка буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу |
377 |
183 |
30000,00 |
3 |
Фізособа повернула частину поворотної фіндопомоги |
311 |
377 |
15000,00 |
Прощення суми боргу 50930,75 грн до закінчення строку позовної давності |
||||
4 |
Списана сума боргу по фіндопомозі (підприємство повідомило фізособу письмово під розписку, тому не є податковим агентом з ПДФО) |
949 |
377 |
50930,75* |
Списання суми боргу 50881,00 грн після закінчення строку позовної давності |
||||
5 |
Попереднє нарахування резерву сумнівних боргів на основі аналізу платоспроможності боржника |
944 |
38 |
50881,00* |
6 |
Списання суми боргу за рахунок резерву сумнівних боргів |
38 |
377 |
50881,00 |
*фізособа має сплатити з 50000 грн самостійно ПДФО = 10975,61 грн та ВЗ = 750 грн (930,75 грн у першому випадку та 881,00 грн – у другому випадку не оподатковуються), розрахунок та пояснення див. у консультації вище.
Поворотна фінансова допомога юрособам
Щодо надання поворотної фінансової допомоги юрособам, то дана операція не впливає на ПДВ та податок на прибуток . Доходи в отримувача при отриманні не визнаються (у єдиноподатників 3 групи діє уже описане правило 12 місяців). У разі ж її неповернення облік такої заборгованості у сторін угоди здійснюється за правилами безнадійної дебіторської та кредиторської заборгованості:
у позикодавця відбуваються аналогічні коригування, як і при списанні дебіторської заборгованості по фізособам на підставі п. “а” пп. 14.1.11 ПКУ ; у позичальника ситуація зі списання кредиторської заборгованості відображається аналогічно бухобліку, податкових різниць не передбачено.